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2017두59253 법인세원천징수처분등취소 (나) 상고기각
[외국법인의 국내원천배당소득에 관한 법인세 원천징수가 문제된 사례]
◇1. 재산의 귀속명의자가 지배‧관리 능력이 없고, 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 지배‧관리하는 자가 따로 있으며, 명의와 실질의 괴리가 조세회피 목적에서 비롯된 경우, 재산에 관한 소득의 납세의무자(=재산의 실질적 지배‧관리자) 및 이 원칙이 조세조약의 해석과 적용에서도 그대로 적용되는지 여부(원칙적 적극), 2. 국내원천소득을 지급하는 자가 그 소득에 관하여 실질적인 귀속자를 기준으로 법인세를 원천징수할 의무가 있는지 여부(원칙적 적극), 3. 한‧미 조세조약 제3조 제1항 (b)호 (ⅱ)목 단서에서 정한 ‘조합원으로서 행동하는 인’의 의미와 ‘그러한 인에 의하여 발생되는 소득은 거주자의 소득으로서 미국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다’의 의미 및 이때 구성원들이 미국에서 납세의무를 부담하는지 판단하는 기준◇
1. 국세기본법 제14조 제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 그 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 그 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것이므로, 재산의 귀속 명의자는 이를 지배‧관리할 능력이 없고, 그 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이를 지배‧관리하는 자가 따로 있으며, 그와 같은 명의와 실질의 괴리가 조세를 회피할 목적에서 비롯된 경우에는, 그 재산에 관한 소득은 그 재산을 실질적으로 지배‧관리하는 자에게 귀속된 것으로 보아 그를 납세의무자로 삼아야 한다. 이러한 원칙은 법률과 같은 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에서도 이를 배제하는 특별한 규정이 없는 한 그대로 적용된다.
2. 국세기본법 제14조 제1항이 규정하는 실질과세의 원칙은 구 법인세법(2013. 1. 1. 법률 제11607호로 개정되기 전의 것) 제93조 제1항이 규정하는 국내원천소득에 대한 원천징수에도 그대로 적용되므로, 국내원천소득을 지급하는 자는 특별한 사정이 없는 한 그 소득에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는지를 조사하여 실질적인 귀속자를 기준으로 그 소득에 대한 법인세를 원천징수할 의무가 있다. 다만 국내원천소득을 지급하는 자는 조세수입의 조기확보와 조세징수의 효율성 도모 등의 공익적 요청에 따라 원천징수의무를 부담하는 반면, 질문검사권 등 세법이 과세관청에 부여한 각종 조사권한은 가지고 있지 아니한 점 등을 고려하면, 국내원천소득을 지급하는 자가 거래 또는 소득금액의 지급과정에서 성실하게 조사하여 확보한 자료 등을 통해서도 그 소득의 실질적인 귀속자가 따로 있다는 사실을 알 수 없었던 경우까지 실질적인 귀속자를 기준으로 그 소득에 대한 법인세를 원천징수할 의무가 있다고 볼 수는 없다.
3. ‘대한민국과 미합중국 간의 소득에 관한 조세의 이중과세회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약’(이하 ‘한·미 조세조약’이라고 한다) 제12조 제1항은 ‘타방 체약국의 거주자가 일방 체약국 내의 원천으로 받는 배당은 양 체약국에 의하여 과세될 수 있다’고 규정하고 있다. 그리고 제3조 제1항 (b)호는 “‘미국의 거주자’라 함은 다음의 것을 의미한다.”라고 규정하면서, (i)목에서 ‘미국법인’을 들고 있고, (ii)목에서 “미국의 조세 목적상 미국에 거주하는 기타의 인(법인 또는 미국의 법에 따라 법인으로 취급되는 단체를 제외함), 다만 조합원 또는 수탁자로서 행동하는 인의 경우에, 그러한 인에 의하여 발생되는 소득은 거주자의 소득으로서 미국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다.”라고 규정하고 있다.
한·미 조세조약 제3조 제1항 (b)호 (ii)목 단서의 문언과 체계 등에 비추어 보면, 여기서 규정한 ‘조합원으로서 행동하는 인’이란 미국 세법상 조합원 등의 구성원으로 이루어진 단체의 활동으로 얻은 소득에 대하여 구성원이 미국에서 납세의무를 부담하는 단체를 뜻한다고 보아야 하고, ‘그러한 인에 의하여 발생되는 소득은 거주자의 소득으로서 미국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다’는 의미는 그러한 단체의 소득에 대하여 구성원이 미국에서 납세의무를 부담하는 범위에서 단체를 한·미 조세조약상 미국의 거주자로 취급한다는 뜻으로 해석하여야 하며, 이때 구성원들이 미국에서 납세의무를 부담하는지는 현실적으로 과세되는지가 아니라 추상적·포괄적 납세의무가 성립하는지에 따라 판단하여야 한다.
☞ 미국 델라웨어(Delaware)주 법률에 의하여 설립되어 미국의 투자자들이 유한책임사원으로 투자한 유한 파트너쉽인 론스타 유에스 등을 투자자로 하는 파트너쉽 형태의 사모펀드인 론스타펀드Ⅳ가 벨기에 법률에 따라 설립된 법인을 통해 외환은행 총 발행주식 51%를 보유하였던 2008년경부터 2011년경까지 외환은행으로부터 지급되는 배당소득에 관하여 위 벨기에 법인의 국내 재산관리인인 원고가 ‘대한민국과 벨기에 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피 및 탈세방지를 위한 협약(이하 ’한‧벨 조세조약‘이라고 한다)’에 따른 15%의 제한세율을 적용하여 위 배당소득의 15%를 원천징수하여 납부하고 나머지 잔액을 위 벨기에 법인에게 지급하였는데, 과세관청인 피고가 위 벨기에 법인을 조세회피 목적을 위한 도관회사로서 위 배당소득의 실질귀속자가 아닌 것으로 보아 위 배당소득에 관하여 한‧벨 조세조약상 제한세율의 적용을 부인하고 국내 법인세법상의 원천징수세율인 20~25%를 적용하여 원고에게 2009 내지 2011 사업연도 귀속 원천징수분 법인세를 추가로 납부할 것을 경정‧고지하는 이 사건 처분을 한 사안에서, 론스타펀드Ⅳ의 하위 투자목적회사인 위 벨기에 법인은 이 사건 배당소득에 대한 과세를 회피하기 위하여 설립된 도관회사이고 상위투자자들이 이 사건 배당소득의 실질귀속자라고 판단하는 한편, 원천징수의무자인 원고에게 이 사건 배당소득의 실질귀속자를 기준으로 원천징수를 하여야 할 의무가 있다고 본 원심판단을 수긍한 사례
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